Kiedy można rozpocząć amortyzację nowo wybudowanego budynku? Od którego momentu należy dokonywać odpisów amortyzacyjnych w przypadku stopniowego oddawania do eksploatacji modernizowanego budynku?
Amortyzacja budynków – ze względu na ich wartość – stanowi zwykle jedną z istotniejszych pozycji kosztów uzyskania przychodów.
Dlatego szczególnie ważne jest, aby we właściwym momencie rozpocząć naliczanie odpisów amortyzacyjnych. W przypadku budynków kwestia ta jest nieco bardziej skomplikowana niż w przypadku większości środków trwałych. Wynika to z faktu, że należy uwzględnić nie tylko zdatność do użytku pod względem technicznym, ale także pod względem prawnym.
Przypomnijmy, że amortyzacji podlegają stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
• budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
• maszyny, urządzenia i środki transportu,
• inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.
Aby można było zaliczyć dany składnik majątku do środków trwałych, musi on być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania.
Amortyzacji podlegają również niezależnie od przewidywanego okresu używania:
• przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
• budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
• składniki majątku niestanowiące własności podatnika, wykorzystywane przez niego na podstawie umowy leasingu finansowego.
Nowo wybudowany budynek
Jak podkreślił NSA w wyroku z 26 czerwca 1996 r. (sygn. SA/Wr 1626/95), dla oceny, od kiedy podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych, konieczne jest ustalenie, kiedy faktycznie nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania, a także, czy w tej dacie był on kompletny i zdatny do użytku, zarówno faktycznie, jak i w świetle poszczególnych przepisów prawa regulujących możliwość dopuszczenia poszczególnych urządzeń do użytkowania.
Prawne dopuszczenie do eksploatacji ma szczególne znaczenie w przypadku nowych budynków. Zasady ich odbioru szczegółowo regulują przepisy ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 106, poz. 1126 z późn.zm.). Zgodnie z art. 54 tej ustawy do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można – co do zasady – przystąpić po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Oznacza to, że dopiero po upływie 21 dni od dnia zawiadomienia właściwego organu podatnik ma prawo ujęcia budynku w ewidencji środków trwałych. Prawo do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych powstanie od początku kolejnego miesiąca. Artykuł 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi bowiem, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.
Stopniowe oddawanie do użytku modernizowanego budynku
Ciekawym problemem zajmowała się Izba Skarbowa w Gdańsku w piśmie z 10 grudnia 2004 r. (sygn. BI/005--0800/04), które było odpowiedzią na następujące pytanie podatnika:
Podatnik w 2000 r. zakupił budynek – z przeznaczeniem na cele prowadzonej działalności gospodarczej – pod wynajem. W latach 2000–2002 przeznaczył środki finansowe na adaptację i modernizację tego obiektu, dokonując z tytułu wykonanych prac zapisu na koncie 081 „Inwestycje rozpoczęte”. Przy czym, podatnik pomieszczenia w przedmiotowym budynku wynajmował w okresach: I–II 2002 r.– jednej firmie, III–IV 2002 r.– czterem firmom, V–XII 2002 r. – dziewięciu firmom. 1 stycznia 2003 r. przekazał budynek w całości do użytkowania. Od kiedy podatnik może amortyzować wykończony budynek?
Odpowiedź izby skarbowej:
W udzielonej odpowiedzi izba skarbowa podkreśliła, że kompletność i zdatność do użytku nie w pełni wykończonego składnika majątku jest jednym z warunków do uznania składnika majątkowego (budynku) za środek trwały. Wydatki poniesione przed oddaniem środka do używania, bez względu na charakter prac, zwiększają wartość początkową tego środka trwałego. W myśl art. 16d ust. 2 u.p.d.o.p. składnik majątku wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji.
Biorąc powyższe pod uwagę, zgodnie ze stanowiskiem Izby Skarbowej w Gdańsku, do ujmowania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wprowadzonego w dniu 1 stycznia 2003 r. do ewidencji kompletnego, w pełni zdatnego do użytku środka trwałego (budynku) podatnik nabywa prawo od lutego 2003 r. Oznacza to, że, zdaniem organów skarbowych, w przypadku zakupu budynku i poddaniu go modernizacji przed oddaniem do użytkowania z naliczaniem amortyzacji należy zaczekać do zakończenia prac modernizacyjnych. Według stanowiska izby skarbowej wcześniejsze oddanie do eksploatacji części budynku nie upoważnia do rozpoczęcia naliczania odpisów amortyzacyjnych. W dniu wpisania budynku do ewidencji musi on być bowiem kompletny i w pełni zdatny do użytku.
Podstawa prawna:
• ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm.),
• ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn.zm.).
Masz wątpliwości, napisz: prawo.autorzy@infor.pl
Sebastian Zagórski