Kwestie opodatkowania dochodów osiąganych przez obcokrajowców na terenie Polski należy zawsze rozpatrywać na styku obcych i polskich aktów prawnych, a także umów międzynarodowych.
Osoby zagraniczne prowadzące działalność na terenie Polski, określając swój obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą uwzględnić trzy główne akty prawne:
• ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującą na terenie Polski,
• odpowiednim aktem prawnym obowiązującym na terenie kraju, w którym podatnik jest rezydentem,
• umową o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartą pomiędzy Polską a krajem rezydencji.
Najistotniejszym elementem w ustaleniu sposobu opodatkowania jest określenie miejsca rezydencji. Podstawowym kryterium w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania jest miejsce zamieszkania. Najogólniej mówiąc, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawsze odnoszą się w kwestii rezydencji do wewnętrznych aktów prawnych. W umowach międzynarodowych, których stroną jest Polska, określono, że osoba ma miejsce zamieszkania w tym kraju, w którym podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Obowiązek ten natomiast ustala się zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 z późn. zm.).
Działalność w formie zakładu
Istotne dla określenia miejsca i sposobu opodatkowania jest ustalenie, czy osoba zagraniczna prowadzi swoją działalność na terenie Polski w postaci zakładu. To jedno z pojęć definiowane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania. W ramach typowych uregulowań przyjmuje się, że wyrażenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa. Z takiej definicji wynikają następujące wnioski:
• działalność musi być prowadzona w stałej placówce, co oznacza, że najważniejszy jest tutaj element ciągłości (wykluczają uznanie placówki za zakład sytuacje, w których wykonuje się jakąś czynność jednorazowo),
• placówka taka musi w ogóle istnieć fizycznie (może to być np. wynajęte biuro, warsztat, fabryka),
• w placówce tej musi być faktycznie prowadzona działalność.
W artykułach określających pojęcie „zakład” pojawiają się również tzw. definicje negatywne. Jeśli jednak założymy, że osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w innym kraju prowadzi na terenie Polski działalność gospodarczą za pomocą zakładu, to należy się odwołać bezpośrednio do uregulowań typowych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczących opodatkowania zysków z przedsiębiorstw osiąganych za pomocą zakładu.
Opodatkowanie zysku
Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią, że „zyski z przedsiębiorstwa umawiającego się państwa mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim umawiającym się państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim umawiającym się państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”.
Najkrócej rzecz ujmując, osoba zagraniczna mająca miejsce zamieszkania poza terytorium Polski, prowadząca na tym terytorium działalność gospodarczą, będzie mogła opodatkować dochody osiągane za pomocą zakładu tylko w Polsce, jednak jedynie w takim zakresie, w jakim dotyczą one zakładu. I tu może pojawiać się problem związany z przypisaniem osiąganych dochodów do zakładu (w przypadku istnienia poza krajem źródła przedsiębiorstwa macierzystego). Przy ich ustalaniu należy mieć na względzie nadrzędną zasadę ochrony interesów państwa źródła (opodatkowanie tych dochodów, które zostały osiągnięte dzięki aktywności zakładu), jak i zasadę niezależności. Polega ona na przypisaniu zakładowi takich zysków, które mógłby osiągnąć będąc samodzielną jednostką. Nie wdając się w głębszą analizę tego problemu, należy stwierdzić, że ma on kapitalne znaczenie w opodatkowaniu dochodów osiąganych z działalności gospodarczej, należy jednak zawsze dokonywać ustaleń indywidualnie, biorąc pod uwagę specyfikę prowadzonej działalności.
Umowy dwustronne między państwami
Kluczowe dla określenia zasad opodatkowania jest nie tylko odwołanie się do przepisów rozdzielających prawo dwóch państw do nałożenia podatku. Należy również dokonać analizy ustanowionych przez dwustronne umowy międzynarodowe metod unikania podwójnego opodatkowania. Zasadniczo można wyróżnić dwie metody: wyłączenia i zaliczenia. Metoda zaliczenia w opisywanym przypadku nie będzie miała zastosowania z uwagi na to, że stosuje się ją w przypadku, gdy dany dochód jest opodatkowany w obu państwach. Metoda wyłączenia zakłada, że dochody opodatkowane w jednym państwie są zwolnione z opodatkowania w drugim. Wyłączenie to może być pełne (całkowite wyłączenie od opodatkowania) bądź z zastrzeżeniem progresji (dochody opodatkowane w jednym państwie nie podlegają opodatkowaniu w drugim, a jedynie wpływają na ustalenie stawki podatkowej). W analizowanej sytuacji, podatnik osiągający dochody z działalności gospodarczej prowadzonej w formie zakładu na terenie Polski będzie płacił podatek w Polsce, zaś w kraju swego zamieszkania będzie ujmował ten dochód jako całkowicie zwolniony z opodatkowania bądź zwolniony i wpływający na określenie stawki podatkowej. Będzie to zależało od tego, jak uregulowała to umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską a krajem zamieszkania podatnika.
SŁOWNICZEK
NIEOGRANICZONY OBOWIĄZEK PODATKOWY – oznacza, że opodatkowaniu podlega całość uzyskanych dochodów i dotyczy podatników, którzy mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski.
OGRANICZONY OBOWIĄZEK PODATKOWY – oznacza, że w Polsce opodatkowane są tylko te dochody, które podatnik tutaj osiąga, i dotyczy podatników mających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski.
Iwona Paprocka