Najnowszy rządowy projekt nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn nałoży na podatników (spadkobierców) obowiązek złożenia zeznania podatkowego po uzyskaniu postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub notarialnego aktu poświadczenia dziedziczenia (APD). Jeżeli ta nowelizacja wejdzie w życie, to faktycznie termin przedawnienia wyniesie 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, a nie 3 lata, jak obecnie, co wynika z art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej. Nie realizuje się w tym wypadku deklarowanego celu w postaci „uproszczenia procedur oraz ochrony spadkobierców przed utratą zwolnień podatkowych.”, lecz w istocie przedkłada się projekt ustawy niekorzystnej dla podatników – pisze adwokat Konrad Giedrojć.
- Możliwość przywrócenia terminu na złożenie zeznania podatkowego. Zmiana korzystna dla podatników
- Przedłużenie okresu przedawnienia w podatku od spadków ukryte w nowelizacji
- Fikcyjna derregulacja
- Termin wejścia w życie nowych przepisów
W dniu 14 października 2025 r. do Sejmu wpłynął rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn (druk nr 1837). Projekt opatrzony jest komentarzem, z którego wynika, że dotyczy on „uproszczenia procedur oraz ochrony spadkobierców przed utratą zwolnień podatkowych. Dzięki proponowanemu rozwiązaniu, możliwe będzie przywrócenie terminu na zgłoszenie nabytego majątku przez członków najbliższej rodziny, jeśli wykażą, że jego przekroczenie nastąpiło bez ich winy. Dotyczy to także zgłoszenia nabycia firmy osoby fizycznej po jej śmierci przez nabywców przedsiębiorstwa. Ponadto, doprecyzowany zostaje moment powstania obowiązku podatkowego przy nabyciu spadku. Nowe przepisy realizują działania deregulacyjne rządu.” (Wytłuszczenie tekstu w oryginale).
Możliwość przywrócenia terminu na złożenie zeznania podatkowego. Zmiana korzystna dla podatników
W projekcie na uznanie zasługuje na pewno zmiana, która umożliwi przywrócenie terminu 6 miesięcznego terminu do złożenia zeznania (formularz SD-Z2 lub, dużo rzadziej, SD-ZP) w celu uzyskania zwolnienia od podatku dla najbliższej rodziny lub w przypadku nabycia przedsiębiorstwa (art. 4a i 4b ustawy o podatku od spadków i darowizn; dalej: „ustawa”).
Jest to dość istotna i korzystna dla podatników zmiana, bo do tej pory w przypadku uchybienia temu terminowi nie można było skorzystać ze zwolnienia i należało zapłacić podatek. Po zmianie konieczne będzie uprawdopodobnienie, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy podatnika, ale daje to szansę na przywrócenie terminu.
Przedłużenie okresu przedawnienia w podatku od spadków ukryte w nowelizacji
Jednak w artykule chciałbym się skupić na innej zmianie, która w mojej ocenie w sposób zawoalowany wydłuża termin przedawnienia na niekorzyść podatników, wydłużając go z 3 do 5 lat.
Rząd wskazuje bowiem, że „(…) doprecyzowany zostaje moment powstania obowiązku podatkowego przy nabyciu spadku.” Brzmi to niewinnie – jedynie coś się „doprecyzowuje”. To w języku prawniczym często stosowany eufemizm i „zasłona dymna”.
Po projektowanej zmianie art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (dalej: ustawa) obowiązek podatkowy przy nabyciu spadku powstanie dopiero z chwilą uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, czyli po wydaniu odpowiednich dokumentów, które potwierdzą, że nabyliśmy spadek.
W aktualnym stanie prawnym powstanie obowiązku podatkowego następuje z chwilą „przyjęcia spadku” (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy w obecnym brzmieniu), czyli z chwilą złożenia oświadczenia o przyjęciu spadku (przed sądem lub u notariusza) bądź z chwilą upływu 6 miesięcy na złożenie takiego oświadczenia. Nabywca spadku, który go w ten sposób przyjął, powinien wówczas (art. 17a ustawy) — teoretycznie — złożyć w terminie miesiąca zeznanie podatkowe. „Teoretycznie”, bo w praktyce większość przypadków składania zeznania dotyczy sytuacji, gdy najbliższa rodzina korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 4a ustawy (nabycie przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę; ewentualnie, gdy chodzi o nabycie przedsiębiorstwa – art. 4b ustawy, ale to dużo rzadsza sytuacja). Wówczas termin na zgłoszenie tego faktu wynosi 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku (odpowiednio zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia lub wydania europejskiego poświadczenia spadkowego). Nikt zatem nie składa zeznania zaraz po śmierci spadkodawcy, lecz następuje to po uzyskaniu dokumentu potwierdzającego nabycie spadku (postanowienie sądu; akt poświadczenia dziedziczenia – tzw. APD), co często następuje wiele miesięcy lub lat po śmierci. Jest to tzw. moment odnowienia obowiązku podatkowego.
Również osoby, które nie korzystają ze zwolnienia (np. nabycie majątku na podstawie testamentu od obcej osoby, choćby wieloletniego konkubenta lub dalszej „ciotki”) składają zeznania dopiero po uzyskaniu wyżej wskazanych dokumentów, a nie z chwilą przyjęcia spadku, co – teoretycznie – powinni byli zrobić i to zwykle o wiele wcześniej.
Taka praktyka jest dość racjonalna i wygodna, bo dopiero dokument (postanowienie sądu lub APD) potwierdza, że rzeczywiście doszło do nabycia spadku, a urząd skarbowy otrzymuje zeznanie z informacją o wartości majątku, mogąc łatwo wymierzyć podatek, znając skład majątku i jego deklarowaną przez podatnika wartość, którą może ewentualnie skontrolować.
Dotychczasowy przepis (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy w obecnym brzmieniu) jest więc w istocie martwy i w praktyce bardzko rzadko jest stosowany. Podatek urząd skarbowy wymierza w decyzji o ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego, wydawanej po uzyskaniu postanowienia z sądu lub APD od notariusza i — przede wszystkim — złożeniu zeznania przez podatnika (przypomnijmy, że chodzi o przypadek, gdy nie ma zwolnienia dla najbliższej rodziny lub nie chodzi o nabycie przedsiębiorstwa). Urząd ma na to 3 lata, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał odnowiony obowiązek podatkowy. Sądy administracyjne (por. np. wyroki NSA: z 16 lipca 2024 r., sygn. akt III FSK 1052/23; z 17 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1485/13; z 5 maja 2021 r., sygn. akt III FSK 1811/21) uznawały bowiem, że termin przedawnienia wynosi 3 lata, bo podatnik wcale (wbrew powszechnej opinii) nie musi po uzyskaniu dokumentu (postanowienia sądu lub APD) już składać zeznania, lecz powinien był to zrobić wcześniej (po śmierci spadkodawcy, a nie dopiero stwierdzeniu sądowym/notarialnym nabycia spadku). Czyli powinien był, jak pisano wyżej, złożyć zeznanie o wiele wcześniej: w terminie miesiąca od daty „przyjęcia spadku”, a nie uzyskania potwierdzenia nabycia postanowieniem sądu lub przez APD.
Wiele zatem spadków do opodatkowania (czyli niepodlegających zwolnieniu dla bliskich) się przedawnia (gdy ktoś po latach zaczynał się zajmować starymi spadkami od dalszych krewnych, np. bezdzietnych itd.). Wystarczy uzyskać postanowienie sądowe lub APD i przeczekać okres, w którym urząd skarbowy powinien wydać decyzję, a następnie – po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego – wystąpić o wydanie zaświadczenia, że zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia, aby dysponować spadkiem i np. sprzedać nieruchomość (art. 19 ust. 6 ustawy). Rzadko bowiem bez złożenia w urzędzie skarbowym zeznania podatkowego urząd skarbowy wydaje decyzję wymiarową, skoro w zeznaniu podatnik „na tacy” podaje informacje o majątku, a bez tego urzędnicy mają duży problem z wymiarem podatku, nie mogąc się opierać tylko na przesyłanych im przez sądy postanowieniach i notariuszy APD, w których brak informacji o dziedziczonym majątku. Często nie były to zresztą celowe działania, z góry obliczone na niezapłacenie podatku, ale czekano z zeznaniem do momentu np. uzgodnienia sposobu działu spadku w przypadku większej ilości spadkobierców, a w tym czasie mijał stosunkowo krótki termin przedawnienia.
Po tym dłuższym wstępie, który był konieczny dla zarysowania kontekstu, dochodzimy do sedna projektu, który „po cichu” ma to zmienić i wprost wiąże uzyskanie sądowego stwierdzenia nabycia spadku lub APD, a nadto powołanie się w piśmie na nabycie spadku (art. 6 ust. 4 ustawy – „odnowienie obowiązku podatkowego”) z powstaniem obowiązku złożenia zeznania podatkowego.
Do tej pory, jak wskazano wyżej, tak nie było, bo art. 6 ust. 4 ustawy nie jest przepisem, który nakładałby na podatnika ponowny obowiązek złożenia zeznania podatkowego i ujawnienia wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z 17 lipca 2015 r., sygn. akt II FSK 1485/13).
Skoro zaś projektowana ustawa nałoży obowiązek złożenia zeznania po uzyskaniu postanowienia sądu lub APD, to termin przedawnienia wyniesie 5 lat, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy, a nie 3 lata, jak obecnie, co wynika z art. 68 § 2 Ordynacji podatkowej.
Nie realizuje się w tym wypadku deklarowanego celu w postaci „uproszczenia procedur oraz ochrony spadkobierców przed utratą zwolnień podatkowych.”, lecz w istocie przedkłada się projekt ustawy niekorzystnej dla podatników.
Fikcyjna derregulacja
Nie jest to zatem zmiana korzystna, a domniemane „sprecyzowanie” momentu powstania obowiązku i powiązanie wprost z wydaniem postanowienia sądu lub APD kryje w sobie wydłużenie okresu przedawnienia, które bardzo często w praktyce miało miejsce.
Nie wiem przy tym, jak w tym zakresie nowe przepisy realizują „działania deregulacyjne rządu.” Ta zmiana nie wiele ma wspólnego z deregulacją.
Co ciekawe, uzasadnienie projektu nie wspomina o tym efekcie regulacji, a jedynie pisze się, że „Rozwiązanie takie jest bezsprzecznie korzystne dla podatników, gdyż jednoznacznie wiąże moment powstania obowiązku podatkowego z formalnym uzyskaniem dokumentu (pisma) potwierdzającego status spadkobiercy i legitymację do działania przed organem podatkowym oraz dodatkowo wydłuża czas na złożenie zeznania podatkowego (moment ten jest późniejszy niż chwila przyjęcia spadku). W praktyce postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku, akt poświadczenia dziedziczenia lub europejskie poświadczenie spadkowe stanowią dokumenty niezbędne do »załatwienia« sprawy spadkowej i uzyskania pełnych informacji o nabytym majątku.”
Termin wejścia w życie nowych przepisów
Omawiany projekt nowelizacji przewiduje, że wejdzie ona w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia. Aktualnie projekt oczekuje na I czytanie na posiedzeniu Sejmu. Jest więc możliwe, że nowe przepisy wejdą w życie jeszcze w bieżącym roku.
adw. Konrad Giedrojć
Kontakt: giedrojc.eu
Źródło: Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn (druk sejmowy nr 1837).