Powstałe straty trzeba dobrze udokumentować

Z prowadzeniem działalności gospodarczej często łączy się ryzyko poniesienia określonych strat. Problem w tym, że podatnik nie zawsze będzie mógł straty te zaliczyć do kosztów podatkowych. Nie będzie tak zwłaszcza wtedy, gdy powstaną o­ne z winy podatnika albo nie będą należycie udokumentowane.

Zasadą jest, że kosztami uzyskania przychodów z poszczególnych źródeł są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W przepisie tym mowa jest m.in. o tym, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych i obrotowych, w części pokrytej odpisami amortyzacyjnymi oraz strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Podatnicy jednak bardzo często uważają, że kosztem podatkowym będzie każda poniesiona strata. Niestety założenie to nie jest prawidłowe. Gdyby tak było, podatnicy nie mieliby potrzeby generowania zysków. Wystarczyłoby pobierać pożytki, które byłyby zaliczane do strat, a te stanowiłyby koszt podatkowy. Założenie ustawodawcy było jednak inne. Bardzo istotne znaczenie mają przyczyny powstania strat.

Załóżmy, że podatnik poniósł straty, tzw. niedobory inwentaryzacyjne, i należycie ich nie udokumentował. Czy będzie mógł zaliczyć je do kosztów podatkowych? Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie nie (zob. wyrok z 17 grudnia 2002 r., sygn. akt III S.A. 1152/01). Nie w każdej sytuacji straty w środkach obrotowych powinny być uznane za koszt uzyskania przychodów. Straty muszą być zawsze rzeczywiste i prawidłowo udokumentowane.

WAŻNE

Wskazówek dotyczących prawidłowego postępowania w zakresie ewidencjonowania strat należy poszukiwać w piśmie Ministerstwa Finansów z 16 czerwca 1998 r. (PO 2/AŁ-0400/98) oraz w wyroku NSA z 12 maja 1999 r. (I SA. /Wr 1813/97). Wynika z nich jednoznacznie, że zaraz po stwierdzeniu powstania straty podatnik powinien sporządzić odpowiedni dowód księgowy, który będzie określał wysokość straty. Potem, na podstawie tak sporządzonego dowodu, podatnik powinien pomniejszyć koszty zakupu (jeżeli strata dotyczy wydatków uprzednio zaliczonych w ciężar kosztów zakupu materiałów i towarów handlowych). Jeśli stracony składnik majątku nie został wcześniej zaewidencjonowany w kosztach, to zaistnienie straty spowoduje realne zwiększenie kosztów uzyskania przychodów. Dlatego w dniu uzyskania odszkodowania z tytułu poniesionych strat niezbędne jest wpisanie w odpowiedniej kolumnie podatkowej księgi kwoty odszkodowania ze znakiem „-” lub na czerwono. Taki sposób postępowania oznacza jednak, że w ciężar kosztów uzyskania przychodów zostanie zaliczona tylko ta część straty, która nie została pokryta odszkodowaniem.

Może się jednak zdarzyć i tak, że odszkodowanie z tytułu poniesionych strat zaliczonych w ciężar kosztów uzyskania przychodów zostanie wypłacone w roku następującym po roku, w którym wystąpiła strata. W takim przypadku – jak podkreśla Ministerstwo Finansów – odszkodowanie to pomniejsza koszty roku, w którym podatnik otrzymał odszkodowanie.

Jeśli poniesiona strata będzie dotyczyła składnika majątku trwałego, podatnik po stwierdzeniu powstania straty będzie zobowiązany (w wyniku np. kradzieży składników majątku trwałego lub innego zdarzenia) sporządzić odpowiedni dowód księgowy, określając jednocześnie wielkość straty na podstawie danych wynikających z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do wysokości wartości netto, a więc wartości początkowej pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne, i zaliczyć w ciężar kosztów w roku, w którym wystąpiła strata. Podatnik powinien też w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonać zapisów o likwidacji środka trwałego i jej przyczynach. Co więcej, w dniu otrzymania odszkodowania z tytułu poniesionej straty powinien pomniejszyć koszty o kwotę otrzymanego odszkodowania.

Widać zatem, że za koszt uzyskania przychodu uznaje się straty w miesiącu ich powstania, a ostateczne rozliczenie następuje w miesiącu otrzymania odszkodowania.

W praktyce często zdarza się, że prowadząc działalność gospodarczą, podatnik stwierdzi zaistnienie określonych niedoborów. Niedobory te mogą być efektem np. kradzieży środków pieniężnych albo przyjęciem kilku fałszywych banknotów. Oczywiście w takim przypadku podatnicy chcieliby zaliczyć powstałe w ten sposób straty do kosztów podatkowych. Niestety możliwość taka zależy od tego, czy została dochowana należyta staranność dla przeciwdziałania kradzieży.

Prawidłowość tego postępowania potwierdzają liczne wyroki NSA, m.in. z 14 marca 2000 r. (sygn. akt III S.A. 1095/99). Sąd podał liczne przykłady zachowań, które uznawane są jako brak staranności ze strony podatnika. Będzie tak m.in. wtedy, gdy podatnik zostawi w samochodzie teczkę z pieniędzmi. W takim przypadku ich kradzież nie jest – zdaniem sądu – zdarzeniem losowym. Podobnie charakteru zdarzenia losowego nie będzie miał rabunek pieniędzy przenoszonych w torbie. Zdaniem sądu do zdarzenia takiego przyczynia się sam poszkodowany na skutek sprzecznego z prawem postępowania. Tym samym kosztem będzie jedynie taka utrata pieniędzy, do której dochodzi mimo odpowiedniego zabezpieczenia przetrzymywanej w kasie gotówki oraz sprawdzenia niekaralności osoby odpowiedzialnej.

Warto też pamiętać, że jeśli już dojdzie do kradzieży, to powstałą w ten sposób stratę należy zgłosić organom ścigania. Cel dokonania tego rodzaju zgłoszenia jest oczywisty – otrzymamy potwierdzenie powstania straty protokołem policji i w ten sposób udokumentujemy jej powstanie.

Jeśli natomiast podatnikowi zdarzy się przyjąć fałszywe banknoty, to niedobór taki można traktować jako stratę w środkach obrotowych. Strata taka stanowi oczywiście koszt podatkowy. Nie możemy jednak zapomnieć i w tym przypadku o konieczności zgłoszenia tego faktu organom ścigania i potwierdzeniu całego zdarzenia protokołem policji, co potwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie z 24 kwietnia 1995 r. (PO 3-AS-722-241/95).

Anna Wojda

anna.wojda@infor.pl