Zwolnienie żłobków i klubów dziecięcych w podatku od nieruchomości

Z dniem 1 stycznia 2018 r. wprowadzono do ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1785) nowy rodzaj zwolnienia w podatku od nieruchomości. Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 pkt 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wprowadzonego ustawą z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z systemami wsparcia rodzin (Dz. U. 2017 poz. 1428), zwalnia się od podatku od nieruchomości również żłobki i kluby dziecięce oraz prowadzące je podmioty, w zakresie nieruchomości zajętych na prowadzenie żłobka lub klubu dziecięcego.

Pojęcie żłobka i klubu dziecięcego

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie wprowadza własnej definicji żłobka oraz klubu dziecięcego. W związku z brakiem takiej regulacji należy odwołać się do rozumienia tych pojęć na gruncie ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2016 r. poz. 157). Zgodnie z art. 8 ust. 3 tej ustawy żłobkiem lub klubem dziecięcym jest każda jednostka organizacyjna, która niezależnie od jej nazwy wykonuje zadania określone w art. 10 ustawy, a więc zadania polegające na:

1. zapewnieniu dziecku opieki w warunkach bytowych zbliżonych do warunków domowych;
2. zagwarantowaniu dziecku właściwej opieki pielęgnacyjnej oraz edukacyjnej, przez prowadzenie zajęć zabawowych z elementami edukacji, z uwzględnieniem indywidualnych potrzeb dziecka;
3. prowadzeniu zajęć opiekuńczo-wychowawczych i edukacyjnych, uwzględniających rozwój psychomotoryczny dziecka, właściwych do wieku dziecka.

Definicja ta nie zawiera szczególnych warunków w zakresie charakteru prawnego podmiotu prowadzącego żłobek bądź klub dziecięcy, gdyż obejmuje „każdą jednostkę organizacyjną”. W związku z tym należy przyjąć, że odnosi się ona zarówno do publicznych jak i niepublicznych żłobków i klubów dziecięcych.

Zakres zwolnienia i wątpliwości na jego tle.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 pkt 2a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przyjąć należy, iż zwolnienie to obejmuje wyłącznie żłobki i kluby dziecięce. Nie będzie ono miało zatem zastosowania do innego rodzaju placówek wychowawczo – opiekuńczych, a także przedszkoli, dla których ustawodawca uregulował odrębnie zwolnienie w podatku od nieruchomości (art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych).

Zwolnienie żłobków i klubów dziecięcych zostało umiejscowione w katalogu zwolnień podmiotowych. Jednakże należy zwrócić uwagę, także na częściowo przedmiotowy charakter tego zwolnienia. Z treści przepisu jednoznacznie wynika, iż podmioty prowadzące żłobek lub klub dziecięcy zwolnione są z podatku od nieruchomości w zakresie nieruchomości zajętych na prowadzenie żłobka lub klubu dziecięcego. Dlatego też, w sytuacji, kiedy nieruchomość jedynie częściowo wykorzystywana będzie na prowadzenie tego rodzaju działalności, zwolnieniu podlegać będzie wyłącznie ta część nieruchomości, która przeznaczona jest na jej prowadzenie.

Obowiązujące od 1 stycznia 2018 r. zwolnienie dotyczy podatników podatku od nieruchomości. Zatem w sytuacji, kiedy podmiot prowadzący żłobek bądź klub dziecięcy jest właścicielem nieruchomości bezspornie może on skorzystać ze zwolnienia.

Kontrowersje pojawiają się natomiast w przypadku, gdy podmiot prowadzący żłobek czy też klub dziecięcy jedynie wynajmuje nieruchomość, w której prowadzi swoją działalność. Wówczas należy wyróżnić dwie sytuacje:

• jeżeli wynajmującym nieruchomość jest podmiot publiczny, podatnikiem podatku od nieruchomości staje się najemca. W związku z tym, jeżeli najemca prowadzi żłobek lub klub dziecięcy będzie mógł skorzystać z omawianego zwolnienia; 
• jeżeli wynajmującym jest podmiot prywatny, to w dalszym ciągu to on pozostaje podatnikiem w podatku od nieruchomości. W takiej sytuacji podmiot prowadzący żłobek lub klub dziecięcy, będący najemcą nieruchomości de facto pozbawiony jest prawa do skorzystania ze zwolnienia.

Opisany powyżej kształt podmiotowy zwolnienia budzi wątpliwości. Literalna wykładania przepisów pozbawia bowiem najemców lokali od osób prywatnych możliwości korzystania z takiego zwolnienia. Sytuacja taka prowadzi do nieuzasadnionego różnicowania podmiotów znajdujących się w podobnej sytuacji faktycznej.

Dopiero przy zastosowaniu wykładni funkcjonalnej można uznać, że ze zwolnienia w zakresie prowadzonych żłobków i klubów dziecięcych powinni korzystać również najemcy nieruchomości dokonujący najmu od osób prywatnych, a wykorzystywanych do działalności w zakresie żłobków i klubów dziecięcych.

Praktyczne zastosowanie zwolnienia będzie uzależnione od stanowiska przyjętego przez organy podatkowe (w przypadku podatku od nieruchomości: wójt, burmistrz oraz prezydent miasta), a także w dalszej kolejności od rozstrzygnięć sądów administracyjnych.

Tomasz Wojdal - KRS Kancelaria